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Vendite successive di merci: valore imponibile in dogana

La determinazione del valore imponibile in dogana costituisce la base per l’applicazione della tassazione riportata nelle tariffe doganali dei diversi paesi caratterizzate prevalentemente dai dazi ad valorem.

Al fine di dare uniformità alla procedura, gli Stati membri dell'Ue hanno adottato un sistema equo, uniforme e neutro, in breve effettivo, che sostituisce il metodo basato su concetti astratti e fittizi, utilizzato prima dell’emanazione del Codice Dogale Comunitario (CDC) in vigore.

Le nuove disposizioni hanno fissato i parametri necessari non solo per la tassazione daziaria, ma anche per l’applicazione degli altri diritti, come dell’IVA, che, ai sensi dell’art. 85 della direttiva 2006/112/CE, è riscossa a fronte dei beni in importazione “sulla base del valore definito come valore in dogana dalle disposizioni comunitarie”, per la compilazione delle statistiche del commercio estero, per il settore della politica agricola comune, per l’applicazione dei dazi antidumping, ecc.

Il CDC, negli artt. 28-34, ora trasfusi negli artt. 40-43 del nuovo CDC emanato con Reg. (CE) n. 450/2008, disciplina il valore in dogana delle merci, ma non ne dà una definizione, limitandosi ad individuarlo nel valore di transazione, inteso come il prezzo, effettivamente pagato o da pagare, delle merci in importazione, vendute per l’esportazione a destinazione nel territorio dell’Unione Europea, eventualmente integrato o rettificato, conformemente agli artt. 32 e 33 CDC, trasfusi ora nell’art. 43.

Valore di transazione

Rappresenta il prezzo di transazione concordato tra le parti ed espresso in fattura, che costituisce il documento commerciale da produrre in dogana all’atto dell’espletamento delle formalità doganali.

Il valore di transazione è però subordinato ad alcune condizioni per evitare che possa essere influenzato e reso falso in presenza di situazioni particolari in rapporto sia alle merci che ai soggetti contraenti:

  • non debbono essere imposte restrizioni per le cessioni o per l’utilizzazione dei beni da parte dell’acquirente
  •  la vendita o il prezzo non deve essere subordinato a condizioni o prestazioni, che ne impediscano la determinazione
  • nessuna parte dei proventi può tornare, direttamente o indirettamente, al venditore, a meno che non si proceda alle rettifiche del valore
  • non debbono sussistere legami tra i due contraenti che possano influire sulla determinazione del valore.

Vendite successive – Art. 147 Reg. (CEE) n. 2454/1993

La fattispecie più semplice riguarda una sola vendita, dall’esportatore all’importatore. L’introduzione delle merci nel territorio comunitario è condizione sufficiente per dimostrare che sono state vendute per l’esportazione nell’UE. E’ questa l’ipotesi prevista dal comma 1 – 1° periodo dell’art. 147 delle disposizioni di attuazione del codice doganale.

Tuttavia, poiché si possono verificare più vendite successive, anteriormente all’introduzione delle merci nel territorio comunitario per l’immissione in libera pratica, sorge il problema di determinare il valore, disciplinato dagli altri punti del medesimo articolo.

Il paragrafo 1 - 2° periodo dell’articolo richiamato infatti prevede che in caso di più vendite il valore delle merci può essere determinato sulla base dell’ultima vendita prima dell’introduzione nel territorio comunitario, purché sia avvenuta in un circuito commerciale. Tale vendita può essere effettuata anche all’interno del territorio comunitario, purché sia anteriore all'immissione in consumo.

Il paragrafo 1 – 1° capoverso dispone che, qualora sia dichiarato il valore della vendita anteriore all’ultima, sulla cui base le merci sono state introdotte nel territorio comunitario, la determinazione del valore può essere effettuata sulla vendita anteriore a condizione che sia possibile provare che le merci siano state vendute sin dall’inizio per l’esportazione verso uno Stato membro.

Per soddisfare questa condizione, le prove possono essere diverse, ad esempio:

  • le merci sono state prodotte secondo le caratteristiche comunitarie e i marchi apposti su di esse fanno escludere una destinazione diversa
  • le merci sono state prodotte specificamente per un soggetto comunitario
  • le merci sono state ordinate da un intermediario con l’impegno di spedirle nell’UE.

Com’è evidente, l’art. 147 rappresenta per l’operatore una agevolazione che gli consente di utilizzare nella dichiarazione doganale la vendita più conveniente, cioè il valore più basso, riducendo sensibilmente l’ammontare dei tributi.

Ai fini daziari il valore più basso sconta una somma minore per il pagamento dei diritti, in quanto, in applicazione dell’art. 29 CDC, sussiste la presunzione che la vendita precedente delle merci sia avvenuta per l’esportazione verso uno Stato membro.

Anche ai fini IVA l’imposta è commisurata al valore dei beni importati, nell’ipotesi quello più basso, aumentato della somma dovuta per il dazio, ai sensi dell’art. 69 del DPR n. 633/1972 – comma 1.

Le disposizioni dell’art. 147 DAC si applicano:

  • a) quando il valore in dogana deve essere determinato in conformità del richiamato art. 29 CDC (valore di transazione)
  • b) quando le merci hanno formato oggetto di più vendite successive prima di essere introdotte nel territorio doganale della Comunità, ovvero sono state oggetto di vendita anche all’interno del territorio comunitario, ma anteriormente alla immissione in consumo. Ad esempio, la vendita è avvenuta tra due contraenti nazionali.

Il punto b), che qui soprattutto interessa, sposta la presunzione della destinazione comunitaria delle merci come condizione sufficiente per la determinazione del valore in caso di vendite successive prima dell’immissione in libera pratica e prende in considerazione l’ultima vendita, effettuata anteriormente all’introduzione delle merci nel territorio comunitario, se avvenuta in un circuito commerciale.

Dichiarazione

Dichiarante del valore delle merci in dogana:

  • all’esportazione può essere soltanto una persona residente nell’UE o un suo rappresentante
  • all’importazione, il dichiarante deve essere in possesso di tutte le informazioni necessarie per compilare il modello DV 1 da porre a corredo del documento amministrativo unico (DAU) per operazioni superiori a 10.000 euro.

Deve dichiarare inoltre su quale base va determinato il valore, tenendo presente che:

  • se si tratta dell’ultima vendita, deve provarlo ad esempio, col contratto di vendita con la data, la sede legale dell’acquirente, ecc.
  • se si tratta di vendita antecedente all’ultima, deve provare che risultano soddisfare le condizioni esposte nel par. 2. Ove non sia possibile fornire le prove necessarie, il valore va determinato sulla base dell’ultima vendita, senza che possa essere accordata l’agevolazione di utilizzare il prezzo più basso.

Ipotesi di vendite successive e determinazione del valore

Di seguito si riportano alcuni esempi di vendite successive (i prezzi sono espressi in euro), limitatamente:

  • a quelle effettuate prima della valutazione (ipotesi dell’ultima vendita)
  • a quelle avvenute anteriormente all’ultima, di merci destinate all’esportazione nell’UE con piena soddisfazione delle autorità doganali.

1. Un soggetto comunitario ordina 1.000 prodotti ad un altro soggetto comunitario, con l’incarico di consegnarglieli presso il suo stabilimento, al prezzo unitario di euro 7.
Il secondo soggetto deposita 8.000 pezzi del prodotto in questione in un paese terzo, dove li ha acquistati al prezzo unitario di euro 4.
Trasporta i 1000 pezzi venduti al cliente comunitario, che provvede, dal suo canto, ad importarli. Poiché non risulta soddisfatto il requisito dell’ultima vendita in un circuito commerciale, né può essere dimostrato che il prodotto sia stato fabbricato specificamente per l’esportazione nell’UE, il valore imponibile è quello dell’ultima vendita, pari al prezzo unitario di 7 euro.

2. Un soggetto comunitario acquista in un paese terzo otto tipi di prodotti diversi, lasciandoli in deposito in attesa di ordinativi. Intanto, ne spedisce 10 di ciascun tipo nel suo paese per dimostrazione al costo unitario di 10 euro, pari a complessivi 800 euro. Durante il trasporto li vende ad altro soggetto al prezzo unitario di 15 euro, pari a complessivi 1200 euro. Il secondo acquirente li vende a sua volta ad altro soggetto prima che siano introdotti nel territorio comunitario al prezzo unitario di euro 17 per complessivi 1.360 euro.
Il valore non può essere quello di 800 euro, perché, ai sensi dell’art. 147, non rappresenta quello dell’ultima vendita, né i prodotti sono stati fabbricati per l’esportazione nell’UE; per gli stessi motivi non può essere nemmeno quello di 1.200 euro, a meno che non si dimostri che i prodotti sono stati venduti a tale prezzo anteriormente all’immissione in libera pratica nell’UE, dove erano destinati sin dall’inizio. In caso contrario, la determinazione del valore dovrà esser fatta sull’ultimo prezzo di euro 1.360.

3. Un’azienda, residente in un paese terzo, dopo aver acquistato da altra azienda terza beni fabbricati con le caratteristiche idonee per la commercializzazione nella Comunità, li immagazzina in attesa di ordinativi nel proprio paese e, solo successivamente, li spedisce ad un soggetto comunitario, che gliene aveva fatto richiesta.
I beni, anche se forniti dei requisiti comunitari conformi, non sono stati acquistati nel contesto dell’esportazione verso uno Stato membro, perché il soggetto terzo, dopo l’acquisto, li ha trasportati nel proprio paese, dove li ha immagazzinati. Di conseguenza, la prima vendita non soddisfa le condizioni previste dall’art. 147 ed il valore non può che essere quello dell’ultima vendita effettuata al momento dell’introduzione nell’UE.

4. Un soggetto, residente in un paese terzo, acquista in altro paese terzo beni conformi alle caratteristiche richieste nell’UE, per conto di un soggetto comunitario, con l’incarico di immagazzinarli nel paese terzo per un breve periodo e di spedirglieli successivamente. Il valore dei beni acquistati da parte del soggetto terzo non rappresenterebbe quello dell’ultima vendita avvenuta nel circuito commerciale, ai sensi dell’art. 147, ma poiché sono forniti delle caratteristiche comunitarie, significa che sono stati acquistati per essere esportati nell’UE. Ne consegue che il deposito nel paese terzo per conto del soggetto comunitario non impedisce di considerare la vendita precedente effettuata per l’esportazione nell’UE in applicazione dell’art. 147 - par. 1 – 2° periodo.

5. Un’azienda, con sede in un paese terzo, commercia numerosi prodotti che acquista in luoghi di produzione diversi. Successivamente, li trasporta in uno Stato membro, dove li mostra ai propri clienti, dove tratta i prezzi e propone le altre modalità di vendita, anche se alla conclusione dei contratti, all’invio dei prodotti, ai pagamenti, alla fatturazione provvede la sede centrale, situata nel paese terzo.
I prodotti sono resi sdoganati ad un prezzo più elevato rispetto a quello d’acquisto, ma il valore da dichiarare in dogana non può essere il prezzo pagato al momento dell’acquisto, perché non corrisponde all’ultima vendita in un circuito commerciale, ai sensi dell’art. 147. Tale prezzo potrebbe essere dichiarato soltanto se si verificassero altre condizioni, come, ad esempio, l’invio diretto all’effettivo acquirente da parte del fabbricante, la presenza sui prodotti di marchi specifici del mercato comunitario, ecc.

6. Ad un soggetto comunitario sono offerti prodotti in liquidazione da parte di un soggetto terzo al prezzo FOB di 2000 euro. Dopo l’acquisto, il soggetto comunitario fa spedire i beni nel proprio paese, ma durante il trasporto li vende ad altro soggetto comunitario al prezzo CIF di 3000 euro.
Il valore da prendere in considerazione ai fini daziari è il primo, in quanto può essere dimostrato che la merce era destinata nell’UE sin dalla spedizione dal paese terzo.

7. Un soggetto comunitario acquista prodotti da un soggetto terzo al prezzo unitario di euro 120. Il venditore fa produrre i beni in altro paese terzo al prezzo unitario di euro 100, che poi spedisce al proprio cliente comunitario. La base del valore da dichiarare non può essere quella del prezzo più basso, perché non è l’ultima vendita in un circuito commerciale. Il prezzo più basso potrebbe essere preso come base imponibile, se fosse adeguatamente dimostrato che era quello di vendita delle merci destinate sin dall’origine all’esportazione nell’UE, simile ad una vendita diretta tra il fabbricante terzo e l’acquirente comunitario. Ad adiuvandum, può essere fornita, ad esempio, la prova che i marchi sui prodotti indicano la destinazione comunitaria.

8. Una società con sede in un paese terzo possiede altre sedi autonome in diversi paesi. All’inizio di ogni anno, concentra presso di sé gli ordini di acquisto delle singole sedi ed incarica i fornitori di spedire i beni direttamente ai rispettivi richiedenti oppure a se stessa, che provvederà a sua volta a distribuirli ai richiedenti delle varie sedi. I fornitori emettono le fatture nei confronti della sede centrale, che le trasmette a sua volta ai diversi destinatari.

  • Se i prodotti sono spediti direttamente dai fornitori terzi ai singoli richiedenti, gli importatori non possono dichiarare in dogana il prezzo più conveniente, perché le cessioni non costituiscono l’ultima vendita in un circuito commerciale.
  • Se i prodotti sono inviati alla sede centrale, che li spedisce ai singoli richiedenti, il valore può essere determinato sulla base della prima vendita, soltanto se può essere provato che le merci, destinate all’esportazione nell’UE sin dall’origine, rispondono ai requisiti comunitari, i marchi recano l’indicazione della destinazione di uno Stato membro, ecc.

9. Una società vende propri prodotti ad aziende situate sia nell’UE sia in paesi terzi ad un prezzo differente a seconda della destinazione, con l’impegno di non cederli al di fuori dei territori di rispettiva competenza. Una delle aziende comunitarie, invece, dopo l’acquisto, distribuisce i beni al di fuori del territorio di competenza ad un soggetto di altro Stato membro. Non può essere utilizzato il valore della prima vendita, perché non soddisfa le condizioni richieste dall’art. 147, che disciplina l’esportazione dei beni verso uno Stato membro per l’immissione in libera pratica.
Perciò il valore imponibile da dichiarare si fonda sull’ultimo prezzo delle merci, già nazionalizzate, operato nei confronti dell’ultimo acquirente comunitario.

Alessandro Lomaglio