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Depositi Iva

Chiarimenti in materia di depositi IVA sono stati forniti prima con la Risoluzione Ministeriale n. 440 del 12 novembre 2008. Poi con l’interpretazione autentica fornita con il Decreto Legge anticrisi n. 185/08 (convertito con modifiche dalla Legge n. 2/09), poi con la nota dell’Agenzia delle Dogane n. 22321 del 24 febbraio 2009. Infine importanti novità sono contenute nell’art. art. 34, comma 44, DL n. 179/2012, aggiunto dalla legge di conversione n. 221/2012.

Il comma 1 dell’articolo 50-bis DL 331/1993 definisce i depositi Iva come speciali depositi fiscali per la custodia di beni nazionali e comunitari che non siano destinati alla vendita al minuto nei locali dei depositi medesimi. Non viene quindi operata alcuna distinzione, in ordine alla natura o qualità delle merci che possono essere accolte nei depositi.

Non vi sono preclusioni, in merito alle operazioni, in relazione al compimento delle quali vi può essere l’immissione in deposito. I beni possono quindi esservi introdotti:

  1. in seguito a un’operazione di compravendita, e più in generale a un atto traslativo della proprietà
  2. in relazione a un accordo di consignment stock, e più in generale in base a un contratto i cui effetti traslativi o costitutivi si producano posteriormente al ricevimento dei beni per essere assoggettati a lavorazione
  3. in occasione di una importazione da Paesi extra - Ue. Questi ultimi potranno essere introdotti in deposito Iva solo in seguito ad immissione in libera pratica, operazione che li rende a tutti gli effetti comunitari sotto il profilo del trattamento doganale.

I depositi Iva si possono suddividere in:

  • istituzionali, i gestori non necessitano di una specifica autorizzazione per istituire e gestire il deposito (possono essere immessi anche beni che non appartengono al depositario)
  • in conto terzi, per la loro costituzione occorre una specifica autorizzazione (possono esservi immessi anche beni per conto terzi)
  • in conto proprio, occorre specifica autorizzazione (non possono esservi custoditi beni per conto terzi).

Vantaggi per gli operatori

In generale, i depositi IVA assumono particolare rilevanza nel sistema applicativo del tributo. Sono effettuate “senza pagamento dell’IVA” determinate operazioni, aventi ad oggetto beni nazionali o comunitari, eseguite mediante l’introduzione o l’estrazione delle merci nei o dai depositi IVA, ovvero durante la giacenza delle merci nei depositi IVA o mediante trasferimento delle merci tra depositi IVA.

Da questo meccanismo gli operatori riescono a trarre un notevole vantaggio finanziario, in quanto possono effettuare determinati acquisti senza pagare materialmente l’IVA.
Per tale motivo i depositi IVA offrono ai contribuenti, in particolare a quelli che soffrono di credito IVA strutturale o che non godono delle agevolazioni degli esportatori abituali-plafond, un efficace strumento di riequilibrio finanziario per la propria azienda.

Inoltre la disposizione non detta limiti in merito alla soggettività degli operatori che possono usufruire dell'agevolazione. Possono quindi beneficiarne anche i soggetti economici esteri, sia comunitari che di Paesi terzi, ovviando in alcuni casi all’obbligo di nomina del rappresentante fiscale.

Altre agevolazioni riguardano gli operatori economici che importano beni, ma che svolgono attività esenti IVA sul territorio nazionale e che hanno adottato il pro-rata di detrazione.

Il deposito IVA può essere interpretato senza ombra di dubbio:

  1. come luogo fisico (magazzini coperti, piazzali, aree recintate, eccetera) e/o
  2. come regime giuridico (l’insieme delle procedure che si applicano in relazione alle operazioni effettuate sui beni vincolati al regime di deposito IVA).

È importante considerare questa duplice valenza per capire se, al fine di beneficiare delle speciali facilitazioni legate all’istituto dei depositi IVA:

  • è necessario introdurre materialmente i beni in deposito, attribuendo fondamentale rilevanza al luogo fisico
  • è sufficiente espletare le procedure previste dal regime giuridico.

Gli operatori economici (aziende e spedizionieri internazionali) hanno ovviamente privilegiato un’interpretazione del deposito IVA legata prettamente al sistema giuridico, andando quindi a istituire il cosiddetto deposito IVA “virtuale” ossia senza la materiale introduzione/estrazione della merce dai depositi IVA (documentata solo a livello “cartaceo”).

L’autorità doganale e fiscale italiana ha invece privilegiato l’interpretazione legata al luogo e alla giacenza fisica dei beni nel deposito.
Con la circolare n. 16/D del 28/04/06 l’Agenzia delle Dogane ha ribadito che “…i beni devono essere materialmente introdotti nel deposito... non essendo sufficiente la mera presa in carico documentale degli stessi nell'apposito registro.... Non vi è dubbio che... deve assolvere le funzioni di stoccaggio e di custodia dei beni introdotti: non è pertanto ammissibile alcuna forma di deposito virtuale…”.

Inoltre è stato ribadito che l’operazione doganale si conclude con la dimostrazione dell’avvenuta introduzione fisica dei beni in questione, a cui deve fare esplicito riferimento l’attestazione che il depositario deve sottoscrivere sul relativo documento doganale.

Articolo 16, comma 5-bis) Decreto Legge anticrisi n. 185/08 (L. 2/09)

La norma in oggetto prevede che siano effettuate senza pagamento dell'Iva le prestazioni di servizi, comprese le operazioni di perfezionamento e le manipolazioni usuali, relative a beni custoditi in un deposito Iva, anche se materialmente eseguite non nel deposito stesso, ma nei locali limitrofi sempre che, in tal caso, le suddette operazioni siano di durata non superiore a 60 giorni. La disposizione della lettera h) si interpreta nel senso che le prestazioni di servizio, relative a beni consegnati al depositario, costituiscono a ogni effetto introduzione nel deposito Iva.

Il chiarimento legittima i comportamenti adottati in precedenza alla circolare 16/06 sopra specificata, che prevedevano lo spostamento delle merci negli spazi limitrofi, senza un’effettiva introduzione nei locali adibiti a deposito.

L’Agenzia delle Dogane, con nota n. 7521/06 ha, inoltre, osservato che non è prescritto un tempo minimo di giacenza o che tali merci siano necessariamente scaricate dai mezzi di trasporto.
Il depositario, secondo l’interpretazione del D.L., esercita il suo diritto sui beni fruendo del regime sospensivo dell’Iva, per il tempo necessario all’effettuazione delle prestazioni, tempo che, ai sensi della medesima lett. h) dell’art.50, non deve essere superiore a sessanta giorni, in attesa del momento impositivo che stabilirà il regime Iva appropriato di imponibilità o non imponibilità (cessione interna, all’esportazione o intracomunitaria).

In merito alle disposizioni di cui sopra è intervenuta l’Agenzia delle dogane con la nota 22321 del 24 febbraio 2009 ribadendo la posizione espressa precedentemente ricordando la inapplicabilità dell’art. 50-bis in esame in caso di inesistenza giuridica o simulazione del contratto di deposito, presupposto imprescindibile per l’applicazione dell’istituto.

Risoluzione Ministeriale n. 440 del 12 novembre 2008 

La Risoluzione Ministeriale ha ulteriormente chiarito gli aspetti legati all’introduzione di beni in deposito IVA che nella fattispecie riguardava la combinazione del deposito IVA con il deposito doganale su beni in di origine Extra UE.

In proposito è stata sottolineata l'opportunità che i beni custoditi nell'ambito di uno stesso deposito siano visibilmente distinguibili in ragione dello specifico regime fiscale cui sono sottoposti.
Sarà, pertanto, necessario porre in essere ogni utile accorgimento per rendere visibilmente chiaro il regime cui sono sottoposti i beni, quale ad esempio l'apposizione di specifici contrassegni.

In conclusione, gli ultimi provvedimenti vanno nella direzione di legittimare la costituzione e l’utilizzo dei cosiddetti depositi “virtuali”, fermo restando l’esistenza giuridica e la non simulazione del contratto di deposito, tanto apprezzati dagli operatori economici.

 

Art. 34, comma 44, DL n. 179/2012, aggiunto dalla legge di conversione n. 221/2012

L’introduzione delle merci nei depositi IVA deve ritenersi regolarmente effettuata quando le merci sono oggetto di prestazioni di servizi - incluse le prestazioni di perfezionamento e le manipolazioni usuali:

  • senza necessità di tempi minimi di giacenza
  • né obbligo di scarico della merce dai mezzi di trasporto.

L’introduzione si intende realizzata anche negli spazi limitrofi al deposito senza che sia necessaria la preventiva introduzione nel deposito.

Verificate queste condizioni i requisiti del contratto di deposito (art. 1766 cc) si intendono rispettati.

L’estrazione dei beni in Italia avverrà mediante autofatturazione. Gli effetti del DL 179/12 sono retroattivi.

Gian Luca Giussani