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Trattamento tributario delle royalties

La risoluzione n. 95/E, diramata dal ministro delle Finanze il 10 giugno 1999, offre lo spunto per riflettere su importanti aspetti applicativi delle ritenute alla fonte da effettuare sulle royalties corrisposte a soggetti esteri.

La conoscenza dei meccanismi impositivi delle royalties è assolutamente necessaria, ai fini di una corretta redazione dei contratti internazionali relativi alla concessione di licenze d'uso di marchi, brevetti e know-how.

Per evitare spiacevoli inconvenienti ed incomprensioni nel momento in cui le royalties devono essere corrisposte ai soggetti esteri è importante conoscere a priori:

  • l'applicabilità o meno della ritenuta alla fonte sui canoni di licenza da operare da parte del sostituto d'imposta residente
  • la relativa entità percentuale, sulla base della legislazione nazionale e convenzionale.

La risoluzione 95/E, al di là dei contenuti riferibili specificatamente alla convenzione per evitare le doppie imposizioni fra Italia e Malta, è interessante perché l'Amministrazione finanziaria si pronuncia su una questione che riguarda la verifica dell'eventuale esistenza della stabile organizzazione di un soggetto non residente nel paese della fonte del reddito. Per comprendere appieno la portata interpretativa di tale risoluzione occorre premettere i meccanismi applicativi della ritenuta alla fonte sulle royalties.

L'istanza di rimborso

I singoli trattati internazionali contro le doppie imposizioni regolano il trattamento tributario delle royalties (o canoni o redevances), prevedendone una imponibilità generalmente ridotta anche nello stato della fonte del reddito ovvero stabilendone la non imponibilità in tale stato. I criteri di tassazione in Italia delle royalties sono quindi quelli dettati dalle convenzioni internazionali che prevalgono sulla normativa interna.

Le convenzioni internazionali che prevedono la tassazione delle royalties (così come per interessi e dividendi) anche nello stato della fonte, nei limiti massimi di aliquote ridotte prefissate, stabiliscono per il soggetto non residente che subisce una ritenuta superiore a quella convenzionale, la possibilità di recuperare l'importo eccedente attivando la procedura di rimborso nello stato della fonte ai sensi della normativa ivi vigente.

L'istanza di rimborso è quindi la normale procedura prevista dai trattati che quindi non prevedono l'applicabilità diretta del trattamento agevolato convenzionale da parte del soggetto erogante i redditi chiamato ad operare la ritenuta.

I più recenti trattati prevedono esplicitamente che gli stati contraenti possano consentire di comune accordo procedure diverse da quella ordinaria del rimborso per la riduzione della tassazione come previsto dalle convenzioni. Nei rapporti con alcuni stati è già in uso una apposita modulistica da utilizzare per l'applicabilità diretta delle ritenute ridotte (o per il rimborso dell'eccedenza rispetto ai limiti convenzionali). Nei confronti di molti paesi manca l'apposita modulistica, ma le autorità fiscali italiane hanno comunque consentito che il soggetto erogante nazionale sostituto d'imposta possa applicare direttamente l'aliquota ridotta prevista ai sensi delle convenzioni per evitare le doppie imposizioni.

Applicazione diretta del regime convenzionale

Sullo specifico argomento dell'applicazione diretta del regime convenzionale si possono riassumere come segue i principali adempimenti connessi allo sgravio operato direttamente in sede di applicazione della ritenuta da parte del sostituto d'imposta residente. I soggetti eroganti nazionali sono autorizzati ad applicare direttamente il più favorevole trattamento convenzionale, omettendo o riducendo la misura della ritenuta d'imposta, sotto la propria responsabilità. Il sostituto d'imposta nazionale deve acquisire idonea documentazione, da conservare per giustificare l'applicazione diretta della convenzione.

Tale documentazione, in riferimento alle royalties, dovrà essere rappresentata da:

  • domanda del soggetto percipiente estero volta ad ottenere l'applicazione dell'aliquota ridotta prevista dal trattato (o la non applicazione della ritenuta)
  • attestato ufficiale dell'Autorità fiscale estera da cui risulti che il percettore delle royalties è residente nello stato estero, è ivi soggetto passivo d'imposta e non ha una stabile organizzazione o una base fissa in Italia.

La c.d. riserva della stabile organizzazione prevede l'inapplicabilità della disciplina agevolativa qualora il beneficiario dei proventi eserciti in tale stato un'attività d'impresa per mezzo di una stabile organizzazione (oppure una professione indipendente mediante una base fissa) a cui siano effettivamente ricollegabili i diritti o i beni immateriali generatori delle royalties.

La risoluzione n. 95/E chiarisce che l'attestazione di inesistenza della stabile organizzazione nello stato della fonte del reddito (royalties), ai fini della richiesta dell'applicazione diretta dei benefici della convenzione, deve provenire dall'Ufficio fiscale competente dello stato del percettore, non potendosi demandare in via preventiva l'accertamento dell'esistenza della stabile organizzazione al sostituto d'imposta residente.

Tale accertamento, può infatti essere effettuato esclusivamente da parte dell'Amministrazione finanziaria italiana, ma soltanto in un momento successivo rispetto al pagamento delle royalties e, più precisamente, nella fase di controllo dei documenti e delle certificazioni allegate all'eventuale richiesta di rimborso, inoltrata in Italia, per la ritenuta subita in misura eccedente rispetto a quella prevista dal trattato.

In pratica, la verifica dell'esistenza o meno della stabile organizzazione in Italia di un soggetto non residente può essere effettuata solo dall'Amministrazione finanziaria in sede di controllo successivo e non in occasione di applicazione diretta del regime convenzionale da parte del sostituto d'imposta.

Riccardo Zavatta