Triangolazioni comunitarie: novità in arrivo

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Nel 2020 debuttano le novità introdotte in ambito Iva intracomunitario, le c.d “quick fixes” (soluzioni rapide). Una delle linee di intervento più interessante riguarda la modifica del regime delle cessioni triangolari o a catena. Si tratta indubbiamente della norma che presenta le maggiori difficoltà interpretative.

Triangolazioni comunitarie: novità in arrivo

E’ interessante, in questa fase di incertezza, dovuta anche all’assenza di chiarimenti da parte dell’Amministrazione Finanziaria, il contributo interpretativo fornito dalla Circolare Assonime n.29 del 19 Dicembre 2019 e il lavoro svolto dalla Commissione Ue con le note esplicative, pubblicate definitivamente il 29 Dicembre 2019 ( explanatory notes on 2020 quick fixes – Direzione Generale Fiscalità e unione doganale).  

Le operazioni a catena: cos’è e evoluzione normativa negli anni

Le operazioni a catena si riferiscono a cessioni successive di beni che sono oggetto di un unico trasporto intracomunitario

Inizialmente, nel regime transitorio, tracciato dalla vecchia direttiva 91/680/CEE, le operazioni che coinvolgevano tre soggetti venivano disciplinate in modo da dare rilevanza solo alle operazioni effettuate nei Paesi in cui erano identificati ai fini Iva il primo fornitore e il destinatario finale dei beni. In sostanza nelle operazioni che vedevano coinvolti tre soggetti, il terzo attore (c.d promotore dell’operazione) doveva identificarsi nel Paese di destinazione dei beni

Successivamente è stato introdotto un metodo di semplificazione per le operazioni c.d “triangolari comunitarie” che elimina l’obbligo di nominare un rappresentante fiscale nello Stato di destinazione da parte del primo acquirente (promotore). 
Per ovviare al problema della identificazione o nomina di un rappresentante fiscale da parte del promotore è stato previsto l’obbligo da parte del promotore, di designare il cliente finale quale debitore di imposta, nel Paese di destinazione dei beni. 
Successivamente sono state introdotte altre semplificazioni, la c.d “triangolazione nazionale”, che agevola le operazioni nella quale intervengono sempre tre soggetti ma due sono identificati ai fini Iva nel territorio dello Stato.

Nel corso degli anni tuttavia, la Corte di Giustizia è intervenuta più volte sulla questione delle vendite a catena. In particolare la Corte ha affermato nella causa C-245/04 (EMAG) che: “Quando due cessioni successive relative agli stessi beni, effettuate a titolo oneroso tra soggetti passivi che agiscono in quanto tali, danno luogo ad un’unica spedizione intracomunitaria o ad un unico trasporto intracomunitario di detti beni, tale spedizione o tale trasporto può essere imputato ad una sola delle due cessioni, che sarà l’unica esentata ai sensi dell’…..” 

Da questa prima sentenza è emerso il principio che è il trasporto a dettare le regole per determinare quale delle due operazioni debba essere assoggettata ad Iva e quale esentata e, in particolare, gli adempimenti del soggetto promotore che, in alcuni casi, potrebbe essere costretto ad identificarsi nel paese di partenza dei beni.

Art. 36 bis delle Direttiva UE 2018/1910

Alla luce di queste sentenze e, in particolare per uniformare la normativa Iva a livello unionale, la   Direttiva  (UE) 2018/1910 ha introdotto l’art. 36 bis. 

E’ opportuno precisare preliminarmente che questo articolo si limita a recepire la posizione della corte di Giustizia, sull’esistenza di una sola cessione intracomunitaria, attribuendo agli altri passaggi la natura di cessione interna

In sostanza, il suddetto articolo, disciplina solo alcune fattispecie specifiche. Le norme sulle triangolazioni comunitarie non sono direttamente interessate. Infatti, come specificato anche dalle “Explanatory notes in 2020 quick fixes della Direzione generale Fiscalità e Unione doganale”, le novità non precludono la possibilità per il promotore di applicare la semplificazione prevista per le operazioni triangolari, sempre che ovviamente sussistano i requisiti.

La norma prevede che “qualora lo stesso bene sia successivamente ceduto e sia spedito o trasportato da uno Stato membro ad un altro, direttamente dal primo cedente all’ultimo acquirente nella catena, la spedizione o il trasporto sono imputati unicamente alla cessione effettuata nei confronti dell’operatore intermedio”. 

Le condizioni da soddisfare sono pertanto le seguenti:

  • i beni sono oggetto di cessioni consecutive;
  • i beni devono essere trasportati direttamente dal Paese del primo cedente allo Stato membro dell’ultimo acquirente;
  • il trasporto viene curato dall’operatore intermedio (secondo soggetto cedente).

Per operatore intermedio si intende:

  • Cedente (diverso dal primo fornitore) che spedisce o trasporta i beni, direttamente o tramite terzi, dallo Stato di partenza a quello di arrivo.   

L’articolo, introdotto in un’ottica di semplificazione, stabilisce che se tali condizioni sono soddisfatte, la spedizione o il trasporto deve essere imputato alla cessione effettuata nei confronti dell’operatore intermedio e solo tale cessione potrà essere qualificata come cessione intracomunitaria (non imponibile). La cessione successiva sarà una cessione interna. 

Tuttavia, come già specificato, la norma non incide sulle possibilità di applicare la semplificazione prevista per le operazioni triangolari (ovviamente se esistono tutti i presupposti), in base alla quale il promotore della triangolazione può designare come debitore di imposta il destinatario finale dei beni senza la necessità di identificarsi o nominare un rappresentante fiscale nel Paese di destinazione dei beni.  
La norma prevede inoltre una deroga alla regola generale in base alla quale, nel caso in cui l’operatore intermedio si identifichi nel Paese membro del primo fornitore e comunichi al fornitore il numero di identificazione attribuitogli dal suddetto Stato, la situazione sarà la seguente:

  • l’operazione tra il primo fornitore e il soggetto intermedio sarà un’operazione soggetta ad iva nel Paese del fornitore;
  • l’operazione tra il soggetto intermedio e il cliente destinatario finale dei beni sarà una cessione intracomunitaria.

Pertanto in relazione a quanto detto, rimane inalterata la normativa nelle operazioni a catena che vedono coinvolti tre soggetti, quando il trasporto è curato da:

  • primo cedente (fornitore), nel qual caso il trasporto intra unionale e quindi l’esenzione è riconosciuta in capo alla prima cessione;
  • ultimo cessionario, nel qual caso il trasporto intra unionale e l’esenzione è riconosciuta in capo alla seconda cessione, mentre la prima cessione sarà trattata come una cessione locale.

La norma non si applica se sono coinvolte importazioni, esportazioni o nella fattispecie in cui vengano effettuate forniture, esclusivamente nel territorio di uno Stato membro.

Per quanto concerne l’applicazione in ambito nazionale si segnala come a tutt’oggi la direttiva non è stata formalmente recepita e pertanto in questa fase potrebbe verificarsi un disallineamento con le norme degli Stati membri che hanno recepito le disposizioni della direttiva.

Dott. Alberto Perani

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